Електронно издание на списание "Данъчна практика"
- издавано от счетоводна къща "Аскана".
Статия: "КАК ДА ИЗЧИСЛЯВАМЕ ДАВНОСТТА, ПРЕДВИДЕНА В ДАНЪЧНИТЕ ЗАКОНИ"
(брой: 2002/7, автор:Любка Ценова)


КАК ДА ИЗЧИСЛЯВАМЕ ДАВНОСТТА, ПРЕДВИДЕНА В ДАНЪЧНИТЕ ЗАКОНИ


КАК ДА ИЗЧИСЛЯВАМЕ ДАВНОСТТА, ПРЕДВИДЕНА В ДАНЪЧНИТЕ ЗАКОНИ


Що е давност? Това е един от въпросите, които често си задаваме, но не винаги сме сигурни в отговора.
Давността е период от време, с изтичането на който се погасява правото на данъчната администрация да събира принудително задълженията от данъкоплатците. Ето защо давността можем да определим като период от време, през който данъчната администрация е проявила бездействие и не е поискала изпълнение от лицата, които не са изпълнили данъчните си задължения навреме.
Давностният срок в данъчното законодателство изпълнява следните две основни функции - превантивна и защитна. На първо място с давността се гарантира правната сигурност в държавата. Законодателят е приел, че ако един кредитор, каквато е данъчната администрация, в продължение на 5 г. не потърси изпълнение на задължението от всеки данъкоплатец и не предприеме принудителни мерки за събиране на неплатените данъци, то данъчната администрация не е предприела необходимите действия, защото не е имала интерес от събиране на вземането си. Затова с въвеждането на давностния срок се цели да се създадат стимули за данъчните органи да предприемат бързо необходимите действия по събиране на вземанията си от данъкоплатците. На второ място давностният срок е предвиден в полза на длъжниците. С него се защитават данъчните длъжници срещу трудностите, които могат да възникват за тях за доказване на плащане по данъчни задължения след изтичане на един по-дълъг период от време.
В данъчните закони са предвидени следните давностни срокове: петгодишен давностен срок и десет (петнадесет) годишен давностен срок.

Петгодишен давностен срок


С изтичане на петгодишната давност не се погасява правото на държавата върху вземане за неплатени данъци. Погасява се само правото на данъчната администрация да търси с принудителни средства събиране на неплатените данъци от данъчно задължените лица (чл.140, ал.1 от ДПК). Това означава, че ако след изтичане на давностния срок длъжникът доброволно плати своето задължение към държавата, то тя ще приеме плащането като изпълнение на едно задължение на длъжника спрямо нея. Данъчно задълженото лице, което е платило след срока, не може да поиска обратно от държавата платеното след изтичане на давностния срок данъчно задължение с твърдението, че не е знаело, че задължението е погасено по давност и е можело да не плати (чл.143 от ДПК). Текстът на чл.143 от ДПК нормативно възпроизвежда правилото, че с изтичането на петгодишния давностен срок се погасява правото на кредитора да събира вземането си по принудителен ред, но се запазва правото на кредитора на вземане от длъжника.
Давностните срокове, с изтичането на които се погасява правото на държавата да събира по принудителен ред данъчните задължения, са уредени законодателно в чл.22 от Закона за данъчното производство (ЗДП) (отм.), в чл.16, ал.4, чл.111, чл.138, т.3, чл.140-143, чл.156, ал.3 и чл.185 от Данъчния процесуален кодекс (ДПК), в чл.42 от Закона за счетоводството (ЗСч), в чл. 9-11 от Закона за държавния архивен фонд и в чл.110-120 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД). Разпоредбите на ЗЗД се прилагат спрямо данъчните задължения, доколкото в данъчното законодателство няма предвиден друг ред за прилагане на давността. Общото между посочените правни норми е, че те имат императивен (задължителен) характер, както за данъчната администрация и за данъчните длъжници, така и за третите лица, до които се отнасят.
След изтичането на петгодишния давностен срок се погасява правото на данъчните органи да образуват производство по издаване на данъчен ревизионен акт (чл.111 от ДПК), както и правото им да търсят по принудителен ред неплатени от длъжниците данъчни задължения (чл.140 от ДПК). Както вече бе посочено, давностният срок е период от време и като такъв се характеризира с начален и краен момент. Началният и крайният момент на давностните срокове се определят от закона.
Важно! Давностният срок не се прилага служебно от органите на данъчната администрация. Това означава, че лицето, чието задължение е погасено по давност, трябва да се позове на това свое право по своя инициатива, като отправи писмено уведомление до данъчната администрация, че отказва плащане, тъй като задължението му е погасено по давност.
Важно! С погасяване на данъчното задължение се погасяват и задълженията за лихви.

Два режима на петгодишния давностен срок


В настоящия момент в данъчното законодателство действат два правни режима на давността. Единият правен режим обхваща данъчните задължения, възникнали по време на действието на ЗДП (отм.), а вторият режим е за данъчни задължения, възникнали по време на действието на ДПК. Режимите са два, тъй като съгласно Решение № 9 на Конституционния съд от 20 юни 1996 г. (обн., ДВ, бр.58 от 9 юли 1996 г.) е посочено, че "проява на конституционните принципи за правова държава и законност в областта на данъчното право е правилото за неретроактивност на данъчната норма. Конституционният съд не е чужд на разбирането, че данъчният закон действа занапред, от влизането му в сила насетне. Нормите, с които се въвеждат данъчни задължения или данъчни утежнения, трябва да бъдат създадени преди времето, за което те се отнасят." Следователно въведеният нов режим на давностните срокове с приемането на ДПК се отнася само до данъчните задължения, възникнали по времето на действието на ДПК, т.е. след 1 януари 2000 г.

Данъчен режим по ЗДП


Съгласно чл.22 от ЗДП (отм.) и чл.4, ал.1 от Закона за събиране на държавните вземания от 1989 г. (ЗСДВ) (отм.) данъчното задължение се погасява с изтичане на петгодишен давностен срок. Според общия принцип, въведен в чл.114, ал.1 от ЗЗД и в чл.4, ал.2 от ЗСДВ (отм.), давностният срок започва да тече от момента, когато вземането е станало изискуемо, тъй като не може да се погасява по давност едно вземане на държавата към определено лице, когато това вземане не е възникнало.
Законодателят обаче е възприел, че началният момент на давностния срок за данъчните задължения започва да тече от 1 януари на годината, следваща тази, за която се отнася данъчното задължение. Краят на давностния срок е 31 декември на петата година от началния момент.
Пример: Стоянов е получил хонорар от 50 000 лв. през юни 1995 г. и за тази сума той трябва да заплати данък върху общия доход за 1995 г. Давностният срок за Стоянов за заплащане на данък върху общия доход, дължим за 1995 г., започва да тече от 1 януари 1996 г. и изтича на 31 декември 2001 г. Ако в периода от време от 1 януари 1996 г. до 31 декември 2000 г. данъчната администрация не е предприела действия за събиране на дължимия от Стоянов данък общ доход, след 31 декември 2000 г. данъчното задължение на Стоянов към държавата вече е погасено по давност. По същия начин се изчислява и давностният срок за други данъчни задължения, възникнали до 1 януари 2000 г., т.е. преди влизане в сила на ДПК.
Важно! На практика това означава, че към 1 януари 2002 г. по давност са погасени данъчните задължения, които са възникнали до 1 януари 1997 г., при условие че на данъкоплатците не са правени данъчни проверки или ревизии през целия 5-годишен давностен срок.
Пример: От 1995 г. на ЕТ "Миланов" не е извършвана данъчна ревизия за задължения по Закона за данък върху общия доход (ЗДОД). Към 1 януари 2002 г. е погасено по давност задължението на ЕТ "Миланов", отнасящо се до задължението му за данък върху общ доход, възникнало за 1996 г.
Ако за периода от 1 януари 1996 г. до 31 декември 2001 г. на ЕТ "Миланов" не са правени данъчни проверки или ревизии, то към 1 януари 2002 г. ще бъдат погасени по давност всички данъчни задължения на лицето, възникнали до 1 януари 1997 г.

Данъчен режим по ДПК


Съгласно чл.111 от ДПК не се образува производство по издаване на данъчен ревизионен акт, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена данъчната декларация или е възникнало задължение за подаването й. Съгласно чл.140, ал.1 от ДПК данъчните задължения се погасяват с изтичането на 5-годишен давностен срок, смятано от 1 януари на годината, следваща годината, през която е следвало да се плати данъчното задължение, освен ако в закон е предвиден по-кратък срок (съгласно чл.13, ал.2, т.1 от ДПК данъчните задълже-ния са публични вземания).
С приемането на ДПК от 1 януари 2000 г. се въвежда нов начален момент на давностния срок. Този начален момент е 1 януари на годината, следваща годината, през която е трябвало да се подаде данъчна декларация или е възникнало задължението за подаването и/или е следвало да се плати данъчното задължение. Краят на давностния срок е 31 декември на петата година от посочения начален момент.
Пример: Стоянов е получил хонорар от 2000 лв. през май 2000 г. Върху тази сума Стоянов дължи данък върху общия годишен доход за 2000 г. по ЗОДФЛ. Съгласно чл.41 и чл.54 от ЗОДФЛ Стоянов има задължение да подаде данъчна декларация и да заплати дължимия данък до 15 април 2001 г. Съгласно чл.111 и чл.140 от ДПК давностният срок за Стоянов, в който той трябва да заплати данък върху общия годишен доход, дължим за 2000 г., започва да тече от 1 януари 2002 г. и изтича на 31 декември 2006 г. Ако от 1 януари 2002 г. до 31 декември 2006 г. данъчната администрация не започне срещу Стоянов производство по издаване на данъчен ревизионен акт и/или действия по събиране на дължимия данък за 2000 г., то след 31 декември 2006 г. данъчното задължение на Стоянов към държавата ще бъде погасено по давност. По същия ред се изчислява и давностният срок за други данъчни задължения, възникнали след 1 януари 2000 г.
Начален и краен момент на давностния срок в ДПК за данъчни задължения по ЗДДС и по Закона за акцизите (ЗА).
Съгласно чл.74 и чл.100, ал.3 от ЗДДС всяко данъчно регистрирано по ДДС лице е задължено да подаде справка декларация и да заплати ДДС най-късно до 14-о число на месеца, следващ данъчния период, за който се отнася данъчното задължение. Съгласно чл.7 от ЗА лицата, които са регистрирани по ЗА, внасят дължимия акциз най-късно до 14-о число на следващия месец.
Съгласно чл.111 и чл.140 от ДПК началният момент на давностния срок за задължения по ЗДДС и по ЗА е 1 януари на годината, в която е подадена данъчната декларация или е възникнало задължението за подаването й и/или е следвало да се плати данъчното задължение. Краят на давностния срок е 31 декември на петата година от посочения начален момент.
Пример: "Напредък" ООД внася алкохол и цигари и търгува с тях на територията на страната. "Напредък" ООД е регистрирано по ЗДДС и извършва само облагаеми доставки. "Напредък" ООД не е начислило правилно ДДС за юни 2000 г. и акциз за август 2000 г. Началният момент на давностния срок за задълженията по ЗДДС за юни 2000 г. и за задълженията по ЗА за август 2000 г. е 1 януари 2001 г., а крайният момент на давностния срок е 31 декември 2005 г.
Забележка: Даденият пример е валиден само в случаите, когато през целия давностен период на "Напредък" ООД не са извършвани данъчни ревизии.
Съгласно чл.101 от ЗДДС всяко регистрирано лице, което е извършило за годината както облагаеми, така и освободени доставки, подава и годишна справка декларация по образец до 15 април включително на следващата година.
Съгласно чл.111 и чл. 140 от ДПК давностният срок за задълженията по ДДС за лицата, които извършват както облагаеми, така и освободени доставки, ще се брои по общия ред, т.е. от 1 януари на годината, следваща годината, в която е подадена данъчната декларация или е възникнало задължението за подаването й и/или е следвало да се плати данъчното задължение. Краят на давностния срок е 31 декември на петата година от посочения начален момент.
Пример: "Изгрев" ООД внася алкохол, цигари и помощни средства за инвалиди и търгува с тях на територията на страната. "Изгрев" ООД е регистрирано по ЗДДС и извършва както облагаеми, така и освободени доставки. "Изгрев" ООД не е начислило правилно ДДС и акциз за юни 2000 г.
Давностният срок за задълженията по ЗА на "Изгрев" ООД започва да тече от 1 януари 2001 г. и изтича на 31 декември 2005 г.
Давностният срок за задълженията по ЗДДС на "Изгрев" ООД започва да тече от 1 януари 2002 г. и изтича на 31 декември 2006 г.
Забележка: Дадените примери са валидни само в случаите, когато през целия давностен период на "Напредък" ООД и на "Изгрев" ООД не са извършвани данъчни проверки или ревизии.

Спиране на давностния срок


Спиране на давностния срок е период от време, през който давността не тече поради настъпването на предвидени в закона обстоятелства. Случаите, когато давностният срок спира, са изброени изчерпателно в чл.43, чл.77, чл.118-120, чл.123, чл.127, чл.141, ал.1, чл.185, чл.229 и чл.262 от ДПК.
След отпадане на причината, довела до спиране на давностния срок, той продължава да тече, като давностният срок, изтекъл след отпадане на причините за спиране на срока, се добавя към давностния срок, който вече е изтекъл до момента на спирането. Неизтеклата част от спрения срок започва да тече от деня, следващ отпадането на основанието за спиране.
Пример: "Бор" ООД е реализирало печалба през 1995 г. На 1 юли 1999 г. е започнала данъчна ревизия на задълженията на дружеството по данък върху печалбата. Данъчната ревизия е продължила 6 месеца и установява, че "Бор" ООД няма задължения по данък върху печалбата за 1995 г.
Какво става с давностния срок в този случай? Режимът на давността се определя по реда на ЗДП (отм.) и по ДПК. За "Бор" ООД началният момент на давностния срок за задълженията по данък върху печалбата за 1995 г. е 1 януари 1996 г., а крайният момент на давностния срок е 31 декември 2000 г. При започване на данъчната ревизия на 1 юли 1999 г. са изтекли 3 години и шест месеца от 5-годишния давностен срок. Докато трае данъчната ревизия от шест месеца, давността спира да тече в продължение на тези шест месеца. Тъй като в нашия пример данъчната ревизия завършва със заключение, че "Бор" ООД нямат неизплатени данъчни задължения за 1995 г., то след приключване на данъчната ревизия на 31 декември 1999 г. давностният срок от 3 години и шест месеца продължава да тече след 31 декември 1999 г. Давностният срок от 3 години и шест месеца, който вече е изтекъл към момента на започване на данъчната ревизия, продължава да тече от 1 януари 2000 г. отново и на практика 5-годишния давностен срок за задължения на "Бор" ООД по данък върху печалбата ще изтече на 30 юни 2001 г., т.е. 6 месеца по-късно от първоначално определения давностен срок. Причината за 6-месечното удължаване на давностния срок е 6-месечното времетраене на данъчната ревизия.

Десетгодишен давностен срок


С изтичане на 10-годишния давностен срок се погасяват всички данъчни задължения, независимо от броя на спиранията и прекъсванията на давностния срок (чл.141, ал.2 от ДПК).
Ако едно данъчно задължено лице плати след изтичане на десетгодишния давностен срок, това лице може да иска обратно от държавата това, което е платило, и данъчната администрация следва да му върне сумата като недължимо получено плащане.
Важно! С изтичане на 10-годишен давностен срок се погасяват всички данъчни задължения независимо от броя на спиранията на давностния срок.
Пример: 10-годишният давностен срок за заплащане на дължимия данък върху печалбата от "Бор" ООД за 1995 г. изтича на 31 декември 2005 г. (чл.140, ал.2 от ДПК). След тази дата данъчната администрация не може да предприема действия срещу "Бор" ООД за събиране на неплатения от дружеството данък за 1995 г. Ако дружеството плати данъчното си задължение за 1995 г. след 31 декември 2005 г., дружеството има право да поиска от държавата да му възстанови платения данък.

Прекъсване на давностния срок


Прекъсване на погасителния давностен срок е налице, когато настъпят условията, посочени в чл.141, ал.2 от ДПК. От прекъсване на давността започва да тече нов 5-годишен давностен срок (чл.141, ал.3 от ДПК). Това означава, че изтеклият до прекъсването давностен срок губи своето значение.
Съгласно чл.141, ал.2 от ДПК давността се прекъсва в следните случаи:
а) с влизане в сила на акта, с който се установява задължение за заплащане на данъци. Новият 5-годишен давностен срок започва да тече от деня, следващ деня на влизане в сила на акта, с който се установява данъчно задължение.
б) с налагането на обезпечителните мерки (запор и/или възбрана) върху имуществото на длъжника, посочени в чл.164-171 от ДПК. Новият 5-годишен давностен срок започва да тече от деня, следващ деня на налагане на обезпечителните мерки.
в) с предприемане на действия по принудително събиране на данъчните вземания от страна на данъчните органи или от страна на органите по събиране на държавните вземания (чл.146 от ДПК). Новият 5-годишен давностен срок започва да тече от деня, следващ деня на предприемане на действията по принудителното събиране на данъчните вземания.
Пример първи: "Сигнал" ООД е реализирало печалба през 1995 г. На 1 март 1998 г. започва данъчна ревизия, която трае 3 месеца. Данъчната ревизия установява, че "Сигнал" ООД има задължения по данък върху печалбата за 1995 г.
Какво става с давностния срок? Режимът на давността в този пример се определя по реда на ЗДП (отм.) и по ДПК. За "Сигнал" ООД началният момент на давностния срок за задълженията по данък върху печалбата за 1995 г. е 1 януари 1996 г., а крайният момент на давностния срок е 31 декември 2000 г. При започване на данъчната ревизия на 1 март 1998 г. са изтекли 2 години и два месеца от давностния срок. Докато трае данъчната ревизия от 3 месеца, давността спира да тече в продължение на трите месеца. Тъй като в нашия пример данъчната ревизия завършва със заключение, че "Сигнал" ООД има неизплатени данъчни задължения за 1995 г., то след приключване на данъчната ревизия на 1 юни 1998 г. за "Сигнал" ООД започва да тече нов 5-годишен давностен срок, който ще изтече на 1 юни 2003 г. (чл.41, ал.2 от ДПК).
Пример втори: 10-годишният давностен срок за заплащане на дължимия данък върху печалбата за 1995 г. от "Сигнал" ООД изтича на 31 декември 2004 г. (чл.140, ал.2 от ДПК). След тази дата данъчната администрация не може да предприема действия срещу "Сигнал" ООД за събиране на неплатения от него данък за 1995 г. Ако дружеството заплати данъчното си задължение за 1995 г. след 31 декември 2004 г., то дружеството има право да поиска от държавата да му възстанови платения данък.
Препоръка!
Редовното начисляване и отчитане на данъчните задължения показват желанието на данъчно задължените лица да бъдат изрядни към бюджета и по този начин се предотвратява възможността за възникване на предпоставки за спиране и прекъсване на давностния срок.

Особен режим на давностния срок,
посочен в чл.156, ал.3 от ДПК


Съгласно разпоредбата на чл.156, ал.3 от ДПК и чл.185, ал.10 от ДПК данъчните органи могат да извършат прихващане с погасено по давност публично задължение, когато вземането на длъжника е станало изискуемо преди погасяване по давност на задължението му.
Пример: Стоянов е получил хонорар от 25 000 лв. през май 1994 г. и за тази сума той трябва да заплати данък върху общия доход за 1994 г. в размер 6590 лв. (след деноминацията данъчното задължение е 6.59 лв.) Давностният срок за Стоянов за заплащане на данъка върху общия доход за 1994 г. започва да тече от 1 януари 1995 г. и изтича на 31 декември 1999 г. През този период от време от 1 януари 1995 г. до 31 декември 1999 г. данъчната администрация не е предприела действия по събиране на дължимия от Стоянов данък общ доход и затова след 31 декември 1999 г. данъчното задължение на Стоянов за 1994 г. в размер на 6.59 лв. към държавата вече е погасено по давност.
През май 2000 г. на Стоянов се извършва данъчна ревизия и се установява, че през 1999 г. Стоянов е надвнесъл данък върху общ доход за 1998 г. в размер на 20 лв. Стоянов подава писмено искане до данъчната администрация да му бъде възстановен платеният в повече данък върху общ доход за 1998 г. в размер на 20 лв. Данъчните органи възстановяват на Стоянов сумата от 13.41 лв., след като извършат прихващане между надвнесен данък от Стоянов за 1998 г. в размер на 20 лв. и задължението на Стоянов за 1995 г. в размер на 6.59 лв.
Извършеното от данъчните органи през 2000 г. прихващане с погасено по давност данъчно задължение е законно, тъй като вземането на Стоянов за надвнесен данък върху общия доход за 1998 г. е станало изискуемо през 1999 г., т.е. преди да бъде погасено по давност задължението му от 1995 г. в размер на 6.59 лв.

Петнадесетгодишен давностен срок


С изтичане на 15 години от деня, в който данъчното задължение е станало изискуемо, се погасяват всички данъчни задължения, независимо от броя на спиранията и прекъсванията на давностния срок - чл.6, ал.5 от ЗСДВ (отм.).
Ако едно данъчно задължено лице плати след изтичане на 15-годишния давностен срок, това лице може да иска обратно от държавата това, което е платило, и данъчната администрация следва да му върне сумата като недължимо получено плащане.
Важно! Този режим се прилага до 1 януари 2000 г., след което влиза в сила ДПК.
Давностният срок за погасяване на задълженията за наложени глоби по данъчните закони е уреден в чл.82 от Закона за административните нарушения и наказания (ЗАНН).


Powerеd by SoftConsultGroup Ltd.