Електронно издание на списание "Данъчна практика"
- издавано от счетоводна къща "Аскана".
Статия: "ЦЕСИЯТА - СЪЩНОСТ, ДАНЪЧЕН СТАТУС ПО ЗДДСИ СЧЕТОВОДНИ ЗАПИСВАНИЯ"
(брой: 2001/5, автор:Росен Русков)


ЦЕСИЯТА - СЪЩНОСТ, ДАНЪЧЕН СТАТУС ПО ЗДДСИ СЧЕТОВОДНИ ЗАПИСВАНИЯ


ВЪПРОС: Фирмата ни има несъбираемо вземане (в размер 10 000 лв. и неустойки/лихви към него - 9000 лв.), за което е заведено съдебно дело.
През 2001 г. съгласно извънсъдебно споразумение делото е прекратено и дългът е прехвърлен на друго юридическо лице с договор за цесия при цена 15 000 лв. Цесионерът ще покрие задължението си със стока.
Фирмата ни е юридическо лице, регистрирано по ЗДДС.
Моля да ми отговорите на следните въпроси:
1. Освободени или облагаеми са по смисъла на ЗДДС:
- цесията;
- лихвите и неустойките, възникнали в резултат на просроченото вземане.
2. Какви счетоводни записвания трябва да се направят:
- при прекратяване на делото и влизане в сила на договора за цесия;
- при получаване на стоката и данъчната фактура към нея;
- за съдебните разходи (сметка 444), които не са предмет на договора.

ПО ПЪРВИЯ ВЪПРОС: Росен Русков, адвокат

Цесията или прехвърлянето на право на вземане е специфична, нетипична търговска сделка от финансов характер. Нормативната уредба се намира в чл.99 и чл.100 от Закона за задълженията и договорите.
В цесията "участват" три лица - цедент, цесионер и цедиран длъжник. Цедентът е лицето, което е първият правоимащ титуляр на вземането. Цесионерът е лицето, което придобива вземането. В резултат на цесията цедираният длъжник престава да дължи на цедента и започва да дължи на цесионера.
Предмет на прехвърляното вземане обикновено са неиздължени парични суми, но могат да бъдат и вземания за доставка на стоки.
Когато прехвърляното вземане е такова за стока, то юридически това е сделка със самата стока. По тази причина цесията на стоково вземане е обикновена доставка на стока по чл.7 от ЗДДС, за която следва да се прилагат общите правила на закона.
Когато прехвърляното вземане е парично, по принцип е налице доставка, която по силата на чл.7, ал.1 от ЗДДС не е в регулативния обхват на този закон, защото става въпрос за прехвърляне на право на вземане върху "пари в обращение като законно платежно средство".
Въпреки горното, по причина, че ЗДДС се опитва да обхване и регулира всички възможни видове търговски сделки, цесията попада под определението за услуга по чл.9 от ЗДДС.
Предвид обстоятелството, че паричното вземане има финансов характер, то и "услугата" по неговото прехвърляне има характера на "финансова услуга". Тази финансова услуга е регламентирана като освободена доставка в чл.36, т.3 от ЗДДС, в частта относно "...плащания, дългове, вземания...". Както е видно, ЗДДС е максимално казуистичен, поради което не може да се посочи безспорно в коя от посочените възможности попада цесията. Това е така, защото за цедирания длъжник е налице дълг, за цедента е налице вземане, а в рамките на отношенията между цедента и цесионера може да има плащане, както е във вашия случай.
Елементи на предмета на цесията са основното вземане - главницата и неговите допълнителни (акцесорни) вземания - лихвите и неустойките.
Предвид обстоятелството, че с общата стойност на прехвърлените главница, лихви и неустойки се извършва плащане по доставка на стока, е налице един своеобразен "бартер". При това положение цесионерът, т.е. лицето, което придобива вземането вместо плащане на стоката, е доставчик на самата стока и трябва да издаде съответната фактура.
По отношение на прехвърлящия вземането - цедента, възникват два основни въпроса.
Първо, трябва ли цедентът да издаде опростена фактура с предмет прехвърляното вземане предвид обстоятелството, че същият извършва доставка, макар и освободена?
По принцип финансовите операции между търговци не подлежат на фактуриране по общите правила на Закона за счетоводството. Става въпрос основно за търговски заеми и плащане на лихви по тях и за прехвърляне на парични вземания. По-редки са случаите на безвъзмездно финансиране между търговци.
По специалните правила на ЗДДС чисто формално проблемът за фактуриране на финансови операции (в т.ч. цесията) като че ли е решен в полза на фактурирането. По силата на чл.9, във връзка с чл.36, т.3 от ЗДДС, цесията е освободена доставка на финансова услуга. По силата на чл.97, ал.1 и ал.2 от ЗДДС, опростена фактура се издава при извършване на освободена доставка на стока или услуга. Очевидно, пак повтарям, чисто формално, ЗДДС изисква издаване на опростена фактура и при изпълнение на освободени финансови услуги.
Безспорен факт е, че нито една банка не издава фактури за извършваните от нея финансови услуги. Най-често срещан пример за това са таксите за извършване на безкасови плащания. Тези такси се удържат автоматично при извършване на превода и се посочват в съответните платежни и др. банкови документи. В тези случаи "разходооправдателен документ" за платена банкова такса е банковият платежен документ, който не е първичен счетоводен документ по ЗСч и Албума на първичните счетоводни документи, а е "банков унифициран стандарт" (БУС). Образците на БУС са приети от УС на БНБ.
Следователно, макар че чисто формално финансовите услуги би следвало да се фактурират, именно лицата, които извършват такива услуги като основна дейност, не издават опростени фактури.
От горното могат да се направят два извода - или финансовите институции ежечасно нарушават чл.97 от ЗДДС и подлежат на санкция, или в практиката е намерило приложение тълкуване на проблема с оглед на ЗСч, а именно, че финансовите стопански операции между търговци не подлежат на фактуриране.
Проблемът е там, че на базата на втория извод не може безспорно да се твърди, че извършените финансови услуги между търговци не следва да се фактурират. От друга страна, също така не може да се твърди безспорно, че фактура следва да се издава.
При това положение моето становище е, че при прехвърляне на парично вземане може да се издаде опростена фактура, за да се спазят формално изискванията на чл.97 от ЗДДС и да се избегнат излишни спорове с данъчните органи.
Вторият проблем на прехвърлянето на вземане, с оглед на обстоятелството, че то е освободена доставка, е прилагането на чл.65, ал.1, т.4 и чл.66 от ЗДДС (частичен данъчен кредит).
Чл.65, ал.1, т.4 от ЗДДС се прилага само и единствено за покупки, пряко свързани с изпълнението на цесията. Така например, ако цесията е сложна съвкупност в рамките на бизнескомбинация, за нейното извършване може да се ползват услугите на регистрирана по ЗДДС консултантска къща, която за изплатеното възнаграждение да е издала данъчна фактура с начислен ДДС. За тази покупка цедентът няма право на приспадане на начисления ДДС.
Прилагането на чл.66 от от ЗДДС (частичен данъчен кредит) спрямо освободените финансови услуги, от една страна, се предопределя от чисто формалните изисквания на текста на разпоредбата, но, от друга страна, се опровергава от икономическите реалности при тяхното извършване.
Веднага трябва да отбележим, че чл.66 от ЗДДС може да се приложи само спрямо общите административно-управленски разходи, при които покупките са с начислен ДДС. Това са предимно наем, вода, осветление, отопление, телефон (други комуникации) и др. подобни услуги "с ДДС".
От икономическа гледна точка очевидно е, че за сключването и изпълнението на договор за цесия почти не може да се търсят "пряко свързани" административно-управленски разходи.
Формално юридически чл.66 от ЗДДС не се интересува от незначителността на размера на покупките "с ДДС", част от които са "спомогнали" за извършване на цесията. Разпоредбата е твърде категорична, в смисъл, че ако не може да се определи каква част от стоките или услугите "с ДДС" ще се използват за извършване на освободени доставки, то следва да се приложи формулата на чл.68, ал.2 от ППЗДДС.

ПО ВТОРИЯ ВЪПРОС: Евгени Рангелов, магистър по финанси

Ако правилно сме разбрали въпроса ви, към датата на влизане в сила на договора за цесия при вас като кредитор (цедент) са записани в баласа ви следните суми:
Дебит с/ка 444 Вземания по съдебни спорове 19 000 лв. Както посочвате, това е вземане 10 000 лв. и неустойки 9000 лв., за която сума сте завели съдебен иск. Освен това платените такси при завеждане на съдебния иск също сте отразили по сметка 444, но не посочвате размера, поради което ще приемем условно една сума за 2000 лв. или всъщност салдото по сметка 444 е 21 000 лв.
Кредит с/ка, в която са отразени начислените неустойки, включени в сумата на иска и съдържащи се в салдото по сметка 444. Приемаме, че не сте начислили тази сума като извънреден приход, тъй като това става при реалното получаване на прихода. За целите на счетоводното отчитане да приемем, че сумата е отразена по сметка 704 Приходи за бъдещи периоди.
Въз основа на извънсъдебното споразумение и договора за цесия следва да съставите следните статии:
- за пренасочване на вземането към новия длъжник цесионера, със сумата по договора за цесия 15 000 лв.).
Дебит с/ка 498 Други дебитори 15 000 лв.
анал. сметка на цесионера
Дебит с/ка 691 Отписани
вземания 6 000 лв.
     Кредит с/ка 444 Вземания
     по съдебни спорове 21 000 лв.

- тъй като не разполагаме с договора за цесия, ще приемем обявеното от вас, че е договорено плащане от цесионера за 15 000 лв. Това означава, че в сумата се съдържа и ДДС, така както се съдържа и във вземането, отразено в сметка 444. Това означава, че цедентът ще получи стока по стойност, равна на разликата между 15 000 лв. и ДДС върху основата, т.е. за 12 500 лв., а в данъчната фактура ще се включи и ДДС за 2500 лв.:
Дебит с/ка 304 Стоки 12 500 лв.
Дебит с/ка 4531 Начислен данък
за покупките 2500 лв.
     Кредит с/ка 498 Други
     дебитори 15 000 лв.

- отписаните вземания ще се приключат по общия ред по дебита на сметка 123 Печалби и загуби от текущата година;
- разсроченият приход по сметка 704 ще се приключи по кредита на сметка 799 Други извънредни приходи;
- възможно е преди посочените операции да се сторнира начислената неустойка над размера на договорената сума по договора за цесия, но ако това става в същата година. Ако цесията се реализира и осчетоводява през следващ отчетен период, както е във вашия случай, както и ако има промени в счетоводните оценки, произтичащи от съдебни спорове, какъвто е случаят, следва да се приложи т.5, буква "б" от НСС 8, т.е. разликата да се отчете като извънреден приход;
- ще напомним, че вземането по сметка 444, включително и в частта на ДДС, може да бъде провизирано при условията н НСС 3. Ако това е извършено преди сключването на договора, ще трябва да се съставят и други счетоводни статии, но не ги посочваме, тъй като не давате данни за провизиране.


Powerеd by SoftConsultGroup Ltd.